瑞华研究丨问题1-1-8（“上大压小”中人员安置成本的处理）

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问题1-1-8（“上大压小”中人员安置成本的处理）

问题：

为“上大压小”之目的而新建的大容量发电机组的基建成本中，是否包含与被关停的原有小机组相关的人员安置成本？

背景：

根据《国务院批转发展改革委、能源办关于加快关停小火电机组若干意见的通知》（国发[2007]2号）要求，“要根据国家有关规定，制订职工安置方案，妥善安置关停机组人员。关停部分机组的企业，要妥善处理职工的劳动关系，原则上应在本企业内部安置；关停全部机组的企业，要按照有关规定妥善处理好经济补偿、社会保险等相关问题。改造项目和新建、扩建电厂应优先招用关停机组分流人员。地方人民政府要切实做好分流人员安置工作”。

企业提供了以下外部证据，以证明关停人工成本与“上大”项目基建成本的相关性：

1、国发[2007]2号文规定：“企业建设单机30万千瓦、替代关停机组的容量达到自身容量80%的项目，单机60万千瓦、替代关停机组的容量达到自身容量70%的项目，单机100万千瓦、替代关停机组的容量达到自身容量60%的项目，可直接纳入国家电力发展规划，优先安排建设”。

2、企业与当地政府签订的《关停小火电机组责任书》约定：本公司原有的2座全资小电厂“拆二建一”异地建设2台百万千瓦煤电机组。

3、电力规划总院认可执行概算列支相关补偿费用：（1）电力规划设计总院出具的《关于当前火电工程估概算中有关问题的处理意见》（电规技经[2008]5号）明确上大压小替代容量费用，暂计入项目计划总资金前，动态费用之后。待向国家发展和改革委员会汇报后确定是否计入工程本体费用。（2）电力规划设计总院于2009年内出具的《××电厂（2×1,000MW）超临界工程执行概算书（审定版）》明确在项目计划总资金前，动态费用之后计入一定金额的上大压小机组补偿费和老厂职工转岗培训费。

4、律师认可该项补偿费用列支概算的相关程序：某律师事务所出具的《关于在“上大压小“项目工程概算中列支相关员工安置补偿款的法律备忘录》指出：①根据国发[2007]2号文规定在“上大压小”项目中，分流安置的员工依法可得到相应经济补偿。但是，目前尚缺乏直接在工程概算中列支员工安置补偿款的法律依据及财会处理准则，因此，该项补偿款在“上大压小”项目中属于非常规费用。②该项“上大压小”项目机组补偿款须专款专用。③如该企业已就上大项目概算履行相关内外部审批程序，则无须就该等“上大压小”项目机组补偿款的具体使用安排履行内外部审批程序。

同时，企业提供了项目执行概算、《容量补偿费用用于关停机组人员安置费用明细表》等内部证据，以证明关停人工成本补偿费用标准的合理性。

解答：

与被关停的原有小机组相关的人员安置成本不应作为”上大压小”之目的而新建的大容量发电机组的基建成本的组成部分而计入新建固定资产的价值。

人员安置成本中的转岗培训费应在实际发生时计入损益；其余部分应按《企业会计准则第13号——或有事项》对企业重组费用的处理原则处理。

结论基础：

上面“背景”部分所列的内部、外部证据仅表明将关停人工成本计入项目概算是合理的（这里的“项目”应作广义理解，不能仅仅理解为会计上的在建工程项目，而应理解为包含老机组关闭、人员安置和新机组建造在内的一揽子综合项目），以及相关的计提标准是符合规定的，但并不表明该类支出是为了与新建固定资产达到预定可使用状态直接相关的、必要的支出。因为这些支出本身并不改变新建资产的状态。同时，关闭老机组并不意味着必须建造新的大机组，实务中部分老机组关停以后向其他发电企业转让发电量指标和机组容量取得收益，而不再建造新的机组。在不再建造新机组的情况下，被拆除的老机组的人员安置费用还是会发生的，但此时没有在建工程项目，就只能计入损益了。因此，人员安置费用更多地与旧机组的拆除有关，而不是与新机组的建造相关。

就该费用本身的性质而言，更多地接近于《企业会计准则第13号——或有事项》所规范的企业重组费用，应当在企业作出不可撤销的重组决定并使受影响各方产生了很可能进行重组的预期时予以计提并计入当期损益。当然要区分具体明细项目分别讨论，例如《企业会计准则讲解（2010）》第211页规定，职工转岗培训费不属于重组费用，应当在发生时直接计入损益。

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扩展及学习笔记：

国务院《关于加快关停小火电机组若干意见的通知》国发〔2007〕2号

1.“上大压小”就是要将新建电源项目与关停小火电机组挂钩。在建设大容量、高参数、低消耗、少排放机组的同时，相对应地关停一部分小火电机组。上大给关小创造了市场环境，关小则为上大腾出了容量空间，两者之间相辅相成，互为因果。压小是上大的前提，要先明确压小，然后才能上大。为了调动地方和企业实施上大压小的积极性，允许按一定比例折算，即：建设单机30万千瓦机组要关掉其容量80%的小机组，建设单机60万千瓦机组要关掉其容量70%的小机组，建设单机100万千瓦机组要关掉其容量60%的小机组，也可按等煤量计算。

2.“上大压小”的主要目的是降低能源消耗，减少污染排放，压缩落后生产能力，更好地完成“十一五”规划和中央经济工作会议确定的节能减排约束性指标。我国燃煤机组中，单机10万千瓦以下的小机组达1.15亿千瓦，每年消耗原煤4亿多吨，排放二氧化硫540万吨。相对于大机组而言，小机组的单位耗煤量和单位排污量都较大，因此，大机组对小机组的替代势在必行。

3.《企业会计准则讲解（2010）》第211页规定：

企业因重组而承担了重组义务，并且同时满足预计负债确认条件时，才能确认预计负债。首先，同时存在下列情况的，表明企业承担了重组义务：(1)有详细、正式的重组计划，包括重组涉及的业务、主要地点、需要补偿的职工人数、预计重组支出、计划实施时间等；(2)该重组计划已对外公告，重组计划已对外公告，重组计划已开始实施，或已向受其影响的各方通告了该计划的主要内容，从而使各方形成了对该企业将实施重组的合理预期。其次，需要判断重组义务是否同时满足预计负债确认条件，即判断其承担的重组义务是否是现时义务、履行重组义务是否很可能导致经济利益流出企业、重组义务的金额是否能够可靠计量。只有同时满足这三个确认条件，才能将重组义务确认为预计负债。例如，某公司董事会决定关闭一个事业部。如果有关决定尚未传达到受影响的各方，也未采取任何措施实施该项决定，该公司就没有开始承担重组义务，不应确认预计负债；如果

有关决定已经传达到受影响的各方并使各方对企业将关闭事业部形成合理预期，通常表明企业开始承担重组义务，同时满足该义务很可能导致经济利益流出企业和金额能够可靠地计量的，应当确认预计负债。

  企业应当按照与重组有关的直接支出确定预计负债金额，计入当期损益。其中，直接支出是企业重组必须承担的直接支出，不包括留用职工岗前培训、市场推广、新系统和营销网络投入等支出。

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